Гармонизация налоговой системы Черногории с ЕС

К весне 2026 года Черногория подошла к решающей фазе переговоров о вступлении в Европейский союз. Из 33 переговорных глав предварительно закрыты тринадцать, а правительство премьер-министра Милойко Спайича публично декларирует цель закрыть оставшиеся главы в 2026 году и стать 28-м членом ЕС к 2028 году. Одна из тех глав, что пока остаётся открытой и требует значительной работы, — глава 16 «Налогообложение».

Эта статья завершает цикл о правовом и государственном устройстве Черногории и сводит вместе материал, рассмотренный в предыдущих частях: налоговую систему как таковую, экономический контекст и внешнеполитический курс на евроинтеграцию. Здесь мы разберём, что именно понимается под «гармонизацией» налогов с правом ЕС, что уже сделано, что предстоит, и — главное — что эти изменения означают для иностранцев, ведущих бизнес или владеющих недвижимостью в Черногории.

Что значит «гармонизация» в налогах

Прежде всего важно снять распространённый страх: членство в ЕС не означает, что Черногория обязана отказаться от своих низких налоговых ставок. ЕС не требует полной унификации налоговых систем государств-членов. Налогообложение остаётся одной из немногих сфер, где решения в Совете ЕС принимаются единогласно — именно для того, чтобы защитить налоговый суверенитет стран.

Гармонизация в данном случае означает координацию: государство сохраняет право устанавливать свои ставки и вводить новые формы налогов, но обязано привести в соответствие с правом ЕС определённые элементы — налоговую базу, правила определения места поставки, процедуры обмена информацией, технические системы. Цель — не лишить страны налоговой автономии, а устранить барьеры для единого рынка и закрыть лазейки для трансграничного уклонения.

Для Черногории это принципиально важно. Корпоративная ставка 9–15%, низкие социальные взносы и нулевой муниципальный налог на прибыль — конкурентное преимущество, которое страна не намерена терять при вступлении. Эти параметры останутся под национальной юрисдикцией. Изменяются другие, менее заметные, но более структурные вещи: как считается база, как обмениваются данными налоговые органы, как идентифицируются плательщики НДС, какие операции облагаются и какие льготы прекращают действовать.

Глава 16: где Черногория сейчас

Переговоры по главе 16 «Налогообложение» были официально открыты 30 марта 2015 года на Межправительственной конференции в Брюсселе. Глава разделена на четыре подобласти: косвенное налогообложение (НДС и акцизы), прямое налогообложение, административное сотрудничество и взаимная помощь, оперативные возможности налоговой администрации.

Европейская комиссия установила три закрывающих бенчмарка. Первый — Черногория должна принять законодательство в областях, требующих дальнейшего выравнивания, в первую очередь по НДС, акцизам и прямым налогам, а также представить Комиссии детальный план полного приведения в соответствие с acquis communautaire к дате вступления. Второй — налоговая администрация должна обладать достаточным административным потенциалом и инфраструктурой в центральных и местных налоговых офисах для применения и обеспечения соблюдения налогового законодательства, включая Центральное контактное бюро (CLO) и Центральное контактное бюро по акцизам (CELO). Третий — Черногория должна продемонстрировать удовлетворительный прогресс в развитии IT-систем налоговой администрации, особенно VIES для НДС, EMCS для акцизов и систем обмена информацией в области прямых налогов.

Отчёт Европейской комиссии по Черногории за 2024 год охарактеризовал страну как moderately prepared в сфере налогообложения. Ограниченный прогресс был отмечен по дальнейшему сближению законодательства об акцизах, НДС и корпоративном налоге на прибыль. Отделение Налоговой администрации от прежнего Управления доходов и таможни (Uprava prihoda i carina) повлекло организационные изменения, которые замедлили развитие административного потенциала и необходимой инфраструктуры.

С тех пор страна форсировала работу: в течение 2025–начала 2026 годов был принят и введён в действие пакет ключевых изменений, к которым мы перейдём ниже.

Реформа НДС: что изменилось в 2026 году

2 февраля 2026 года Скупштина Черногории приняла масштабные поправки в Закон о налоге на добавленную стоимость, разработанные именно с целью закрытия главы 16. Цель — дальнейшее сближение с Директивой Совета 2006/112/EC, которая является основой НДС-системы ЕС.

Строительная земля становится объектом НДС

Самое заметное для рынка недвижимости изменение: продажа строительной земли (земли, на которую выдано разрешение на строительство) теперь признаётся облагаемой поставкой товаров и подлежит обложению НДС по стандартной ставке 21%. В прежней редакции закона любая передача земли, включая строительную, была освобождена от НДС.

Земля, на которой уже возведено здание, рассматривается как составная часть единой поставки нового объекта.

Новый VAT-номер с префиксом ME

Все плательщики НДС получают новый идентификатор, состоящий из префикса страны «ME» и существующего налогового идентификационного номера (PIB/TIN). Цель — упростить идентификацию черногорских налогоплательщиков в системе VIES (VAT Information Exchange System) — поисковом сервисе ЕС, который будет подключён к новой национальной платформе IRMS (Integrated Revenue Management System), запущенной в январе 2026 года и доступной на сайте irms.tax.gov.me.

VIES — это инструмент, через который компания из любого государства-члена ЕС может проверить действительность VAT-номера своего контрагента из другой страны Союза. Без подключения к VIES черногорские плательщики НДС после вступления страны в ЕС не смогли бы корректно участвовать во внутрисоюзных операциях — поэтому работа над сопряжением началась заранее.

Место поставки услуг: правила выровнены с Директивой

Правила определения места поставки услуг теперь полностью соответствуют положениям Директивы 2006/112/EC. Это техническая, но крайне важная поправка для всех, кто оказывает или получает услуги через границу.

Появилось новое последствие: если по правилам места поставки место оказания услуги — Черногория, то поставщик-нерезидент обязан либо открыть филиал в Черногории, либо назначить локального налогового представителя, который будет выступать плательщиком НДС. В прежней редакции, когда нерезидент без филиала в Черногории оказывал услугу, по которой место поставки приходилось на Черногорию, плательщиком НДС автоматически становился получатель услуги по правилу reverse charge — без обязательства поставщика регистрироваться. Это упрощало работу для иностранных IT-компаний и фрилансеров, оказывающих разовые услуги черногорским клиентам.

Ужесточение списания безнадёжных долгов

Льгота по НДС в отношении безнадёжной задолженности (bad debt relief) теперь обусловлена более строгими доказательствами. Чтобы её получить, кредитор должен документально подтвердить, что его требование не было полностью удовлетворено в процедурах несостоятельности, реорганизации или исполнительного производства, и что до начала производства о несостоятельности он инициировал судебный процесс о взыскании долга. Раньше требования к подтверждению были менее формализованы.

Передача предприятия как имущественного комплекса (TOGC)

Правило о том, что передача всего предприятия или его части как действующего бизнеса не считается облагаемой поставкой, сохраняется при условии, что приобретатель является (или становится в результате) зарегистрированным плательщиком НДС и продолжает ту же облагаемую деятельность. Однако добавлена новая норма: если приобретатель после получения активов использует их для целей, несовместимых с правом на вычет входящего НДС (например, прекращает операции или переключается на освобождённую от НДС деятельность без права вычета), он обязан восстановить НДС со стоимости полученных активов в режиме обратного начисления.

Также уточнены правила clawback — корректировки ранее принятого к вычету НДС с приобретённого капитального имущества (оборудования, недвижимости, используемой в деятельности) в случае изменения обстоятельств использования.

Корпоративный налог: подготовка к директивам ЕС

В декабре 2023 года Скупштина приняла важный пакет поправок к Закону о налоге на прибыль юридических лиц, вступивший в силу с 1 января 2024 года. Изменения нацелены на сближение с Директивой Совета 2009/133/EC — той самой, которая устанавливает общую систему налогообложения слияний, разделений, передачи активов и обмена акциями между компаниями из разных государств-членов ЕС, а также перенос зарегистрированных офисов внутри Союза.

Особенность черногорского подхода: положения, прямо реализующие Директиву 2009/133/EC, активируются с момента вступления страны в ЕС. Это распространённая техника при подготовке к членству — закон уже принят, юридически существует, но «спящий» до часа Х. Бизнесу полезно знать, что после вступления реорганизации в трансграничных группах внутри ЕС с участием черногорских компаний станут возможны с применением механизма налоговой отсрочки, как и в любой другой стране Союза.

Помимо M&A-блока, поправки уточнили расчёт базы корпоративного налога: она строится от прибыли до налогообложения по отчётности и должна строго следовать МСФО (IAS/IFRS). Любые доходы или расходы от изменений учётной политики признаются в налоговом периоде исправления и распределяются равномерно на пять налоговых периодов. Доходы от ликвидации других юридических лиц исключаются из налоговой базы, уточнены условия списания долгов.

Сами ставки прогрессивного корпоративного налога остались неизменны: 9% на прибыль до €100 000, 12% — на часть прибыли от €100 000 до €1 500 000, и 15% — на часть свыше €1 500 000. Это конкурентоспособный уровень даже после вступления в ЕС: средняя ставка корпоративного налога в Союзе заметно выше.

Глобальный минимальный налог: Pillar 2 в Черногории

Параллельно с реформой НДС Черногория с 1 января 2026 года ввела Закон о глобальном минимальном корпоративном налоге на прибыль (Zakon o globalnom minimalnom porezu na dobit pravnih lica). Это имплементация международного режима Pillar 2, разработанного на уровне ОЭСР/G20 (правила GloBE), и одновременно — сближение с Директивой Совета ЕС 2022/2523 о глобальном минимальном уровне налогообложения многонациональных групп.

Черногорский вариант реализован как qualified domestic minimum top-up tax (QDMTT) — национальный «дополнительный» налог, доводящий эффективную налоговую ставку крупной группы до 15%. Income inclusion rule (IIR) и Undertaxed Profits Rule (UTPR), как в большинстве стран ЕС, в законе не введены — это сознательное решение в пользу более простой архитектуры.

Закон применяется к составным субъектам многонациональных групп предприятий и крупных национальных групп, чья годовая выручка по консолидированной отчётности высшей материнской компании составляет €750 миллионов и более хотя бы в двух из четырёх предыдущих финансовых лет. По правилу de minimis налог не уплачивается, если средняя выручка составных субъектов в Черногории ниже €10 миллионов, а совокупная прибыль — ниже €1 миллиона.

Акцизы, обмен информацией и BEPS

Сближение с правом ЕС идёт и по другим, менее заметным фронтам.

Акцизы и EMCS. Черногория должна подключиться к Excise Movement and Control System — общеевропейской электронной системе контроля за перемещением подакцизных товаров (алкоголь, табак, энергоносители) в режиме приостановления уплаты акциза. Без EMCS невозможна нормальная торговля акцизными товарами внутри Союза. Работа по выравниванию законодательства об акцизах с acquis ведётся параллельно с реформой НДС.

Fiscalis. С 2015 года Налоговая администрация Черногории участвует в программе Fiscalis Европейского союза — программе сотрудничества налоговых администраций, в рамках которой национальные сотрудники проходят обучение, обмениваются опытом и совместно разрабатывают трансъевропейские IT-системы. Это инвестиция в человеческий и технологический капитал, которая должна обеспечить операционную готовность к моменту вступления.

Многосторонняя конвенция против размывания базы (BEPS MLI). 12 ноября 2025 года Черногория подписала Многостороннюю конвенцию по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения, а 27 декабря 2025 года ратифицировала её. После завершения формальных шагов и депонирования инструментов конвенция вступит в силу и автоматически модифицирует более 50 двусторонних соглашений Черногории об избежании двойного налогообложения, добавив в них стандартные антиуклонистские нормы.

Договор с Лихтенштейном. 25 сентября 2025 года Черногория и Княжество Лихтенштейн подписали соглашение об избежании двойного налогообложения по доходам и капиталу и о предотвращении уклонения от уплаты налогов. Это часть последовательного расширения сети налоговых договоров — ещё один признак, что страна готовит свою налоговую инфраструктуру к более тесной интеграции в глобальные и европейские потоки.

Что это значит для бизнеса в Черногории

Сведём картину для разных типов клиентов.

Малый бизнес и индивидуальные предприниматели. Ставки корпоративного налога (9–15%) и подоходного налога остаются прежними — это та самая «низконалоговая Черногория», за которой едут предприниматели. Однако появляются новые отчётные и процессные требования: новый ME-VAT номер, обязательная reverse charge clause в счетах при оказании услуг с местом поставки за пределами Черногории, более строгий контроль через IRMS. Стоит ожидать, что в течение 2026–2027 годов налоговая администрация будет активнее реагировать на расхождения в данных, поскольку IRMS централизует всю информацию о налогоплательщике.

Компании, работающие с иностранными контрагентами. Главное — пересмотреть договоры на услуги, оказываемые через границу. Новые правила места поставки означают, что некоторые операции, ранее облагавшиеся по принципу reverse charge у получателя, теперь требуют от иностранного поставщика регистрации в Черногории или назначения налогового представителя. Это касается, в частности, цифровых услуг, услуг по обработке данных и предоставлению информации, оказываемых незарегистрированным по НДС лицам.

Покупатели и продавцы недвижимости. Обложение строительной земли НДС — самое осязаемое изменение для иммигрантского сообщества. Если вы планируете покупку участка под строительство, заложите дополнительные 21% к цене (для случаев, когда сделка не нейтрализуется вычетом). Если планируете продажу земли с действующим разрешением на строительство — оцените налоговые последствия с консультантом. Подробнее об этапах сделки — в статье о покупке недвижимости.

Крупные международные группы. Если черногорская компания входит в группу с консолидированной выручкой свыше €750 миллионов — придётся применять GMCIT. Для остальных режим неактуален, но стоит помнить, что декларация QDMTT при доступности safe harbours и при выполнении условий de minimis может быть существенно упрощена.

Все, кто работает с двойным налогообложением. После вступления в силу BEPS MLI большинство соглашений Черногории об избежании двойного налогообложения получат принципиальные изменения: тест основной цели (PPT), правила против treaty shopping, обновлённые положения о постоянном представительстве. Налоговое планирование с использованием черногорских структур и иностранных холдингов потребует переоценки.

Что впереди: дорожная карта до 2028 года

К маю 2026 года глава 16 остаётся открытой, но направление и темп очевидны. Премьер-министр Спайич публично называет 2026 год «самым решающим» в евроинтеграционном пути страны. В апреле 2026 года ЕС одобрил создание ad hoc рабочей группы для подготовки договора о присоединении — формальный сигнал о приближении финишной прямой.

В обозримой перспективе следует ожидать дополнительных поправок к Закону о НДС и Закону об акцизах с целью полного выравнивания с acquis, а также расширения административной инфраструктуры — укомплектования CLO и CELO, технического подключения к VIES и EMCS. План полного приведения в соответствие с правом ЕС к дате вступления — один из закрывающих бенчмарков, и его представление в Комиссию будет одним из последних формальных шагов перед закрытием главы.

Для бизнеса разумная стратегия — не ждать вступления, а адаптировать процессы заранее: обновить шаблоны счетов и договоров, проверить корректность VAT-номера в системах учёта, пересмотреть схемы работы с иностранными контрагентами, оценить применимость новых правил по строительной земле к текущим проектам. Изменения уже произошли — они действуют с 2026 года, и налоговая администрация уже работает в новой архитектуре.

Заключение цикла

Этой статьёй мы завершаем цикл из 17 материалов о правовой и государственной системе Черногории. Мы прошли путь от теоретических основ права через конституцию, парламент и президента, через судебную систему и местное самоуправление, через избирательную систему и институт омбудсмена, через внешнюю политику и экономику — к актуальной реформе налогообложения на пороге членства в ЕС.

Это не случайная последовательность. Налоговая гармонизация — точка, в которой сходятся все основные сюжеты цикла. Конституционные основы определяют, какими актами и какими процедурами могут вводиться налоги. Парламент принимает поправки, ратифицирует международные конвенции. Правительство ведёт переговоры с ЕС и готовит планы выравнивания. Судебная система — включая Конституционный и Управный суды — разрешает споры между налогоплательщиками и администрацией. Внешнеполитический курс на ЕС определяет содержание реформ. Экономическая модель страны влияет на то, какие компромиссы она готова принять, а какие — нет.

Черногория — небольшое государство, которое за два десятилетия после обретения независимости построило работоспособную правовую систему, ввело евро, вступило в НАТО и приблизилось к членству в ЕС. Налоговая реформа 2026 года — один из последних крупных шагов на этом пути. Понимание того, как устроена эта система, помогает иностранцам — будь то жители страны, владельцы недвижимости или предприниматели — действовать осознанно и принимать решения с пониманием контекста.

Источники

• •Council of the EU, Press release, EU and Montenegro provisionally close another chapter in accession negotiations, 26 January 2026
• •European Commission, Montenegro 2024 Report, Chapter 16 — Taxation
• •EUME (Government of Montenegro EU integration portal), Chapter 16 – Taxation
• •BDK Advokati, Montenegro further harmonizes its VAT regime with EU VAT Directive, 23 February 2026
• •Karanović & Partners, Montenegro Introduces Global Minimum Tax, VAT Amendments and New Tax Treaty, December 2025
• •PwC Tax Summaries, Montenegro — Corporate Taxes, 2026
• •Council Directive 2006/112/EC on the common system of value added tax
• •Council Directive 2009/133/EC on the common system of taxation applicable to mergers, divisions and transfers of assets
• •Council Directive (EU) 2022/2523 on ensuring a global minimum level of taxation for multinational enterprise groups and large-scale domestic groups
• •Zakon o porezu na dodatu vrijednost Crne Gore (с изменениями от 2 февраля 2026)
• •Zakon o globalnom minimalnom porezu na dobit pravnih lica Crne Gore (в силе с 1 января 2026)